In caso di fusione per incorporazione tra società che calcolano l'acconto Iva sulla base della media dei versamenti eseguiti per i precedenti trimestri dell'anno in corso (metodo "destinato" ai soggetti che prestano servizi di telecomunicazione, di raccolta, trasporto e smaltimento di rifiuti solidi urbani e assimilati, di somministrazione di acqua, gas ed energia, di lampade votive nei cimiteri), è fondamentale, nella determinazione dello stesso, individuare la data a decorrere dalla quale ha effetto l'operazione straordinaria. E' il punto di partenza della risoluzione n. 16/E del 21 gennaio.
Ma procediamo con ordine.
Per i soggetti individuati dai decreti ministeriali n. 366 e n. 370 del 24 ottobre 2000, vale a dire i contribuenti che:
- prestano servizi di telecomunicazione
- gestiscono il servizio di raccolta, trasporto e smaltimento dei rifiuti solidi urbani e assimilati
- gestiscono il servizio di fognatura e depurazione
- effettuano somministrazioni di acqua, gas, energia elettrica, vapore e teleriscaldamento urbano
- gestiscono il servizio delle lampade votive nei cimiteri
vige, a decorrere dal 1° gennaio 2005, un particolare metodo di calcolo dell'acconto Iva, previsto dall'articolo 1, comma 471, della Finanziaria 2005 (legge n. 311/2004), in base al quale "i contribuenti individuati con i regolamenti di cui ai decreti del Ministro delle finanze 24 ottobre 2000, n. 370, e 24 ottobre 2000, n. 366, che nell'anno solare precedente hanno versato imposta sul valore aggiunto per un ammontare superiore a due milioni di euro, l'acconto di cui al comma 2 dell'articolo 6 della legge 29 dicembre 1990, n. 405, è pari al 97 per cento di un importo corrispondente alla media dei versamenti trimestrali eseguiti o che avrebbero dovuto essere eseguiti per i precedenti trimestri dell'anno in corso".
Nella prospettata ipotesi di fusione, la società incorporante deve allora considerare i versamenti Iva effettuati dalla incorporata, con riguardo sia al calcolo del limite di due milioni di euro, sia a quello dell'importo dovuto? Era questo il quesito oggetto del documento di prassi, in relazione al quale l'agenzia delle Entrate ha, come anticipato, chiarito il rilievo determinate che assume la data a decorrere dalla quale ha effetto la fusione.
In particolare, se l'operazione è avvenuta in un periodo antecedente all'ultimo "trimestre" di liquidazione, l'incorporante dovrà verificare il superamento del limite dei due milioni di euro tenendo conto solo dei propri versamenti eseguiti nell'anno solare precedente. La stessa società dovrà inoltre commisurare l'importo dovuto considerando solo i propri versamenti.
Diverso è il caso in cui la fusione ha effetto quando è già sorto - in capo alla società incorporata - l'obbligo di pagamento dell'acconto Iva, ossia quando l'operazione si realizza nell'ultimo periodo di liquidazione. L'obbligo del pagamento dell'acconto Iva si configura, infatti, quale anticipo del versamento d'imposta da eseguire in relazione all'ultima liquidazione periodica dell'anno.
In tale evenienza, è stato precisato con la risoluzione, "ai fini del calcolo dell'acconto secondo le modalità speciali di cui all'articolo 1, comma 471. della legge n. 311 del 2004, la società incorporante dovrà verificare il superamento del limite dei due milioni di euro tenendo conto, oltre che dei propri versamenti, anche dei versamenti della società incorporata eseguiti nell'anno solare precedente. Verificato il superamento del predetto valore soglia, la base di commisurazione dell'acconto sarà determinata dalla media dei versamenti trimestrali eseguiti o che avrebbero dovuto essere eseguiti per i precedenti trimestri dell'anno in corso dalla società incorporante e della società incorporata".
Giova ricordare, in proposito, la circolare n. 54/E del 23 dicembre 2005, che, nel fornire le prime indicazioni in merito al nuovo metodo di calcolo dell'acconto introdotto dalla Finanziaria 2005, ha chiarito che, per la determinazione del requisito dimensionale, rilevano i seguenti versamenti eseguiti nell'anno precedente:
- quelli relativi all'imposta dovuta in base alle liquidazioni periodiche
- gli eventuali integrativi, riguardanti le predette liquidazioni, effettuati a titolo di ravvedimento operoso;
- quello relativo al quarto trimestre del secondo anno precedente, effettuato o che avrebbe dovuto essere effettuato entro il 16 febbraio dell'anno precedente.
Per converso, non rileva il versamento dell'ultimo trimestre dell'anno di riferimento, perché eseguito entro il 16 marzo dell'anno successivo.
Per concludere, l'agenzia delle Entrate ha ricordato che nel caso in cui la fusione abbia effetto successivamente alla scadenza del termine di versamento dell'acconto (con ogni società che avrà già provveduto autonomamente allo stesso), la liquidazione periodica definitiva relativa all'ultimo trimestre e la compilazione della dichiarazione Iva saranno effettuate unicamente dalla società incorporante.
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