In caso di omessa presentazione del modello Cnm (cosiddetta "dichiarazione dei redditi del consolidato", ex articolo 122 del Tuir), sussiste l'impossibilità di riporto al futuro delle perdite fiscali residue della fiscal unit. Ciò discende dalla formulazione dell'articolo 9, comma 2, del Dm 9 giugno 2004, secondo cui solo "Le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione dei redditi di cui al comma 1 (modello CNM) possono essere computate in diminuzione del reddito complessivo globale dei periodi d'imposta successivi, secondo le modalità di cui ai commi 1 e 2 dell'art. 84.". Questa la conclusione riportata nella risoluzione n. 168/E del 12 luglio 2007, con la quale l'Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti in relazione a taluni comportamenti omissivi riscontrati in sede di controllo.
Nella fattispecie oggetto del documento di prassi è stato, infatti, prospettato il caso di mancata presentazione della dichiarazione di cui all'articolo 122 del Tuir da parte del soggetto consolidante.
Il modello Cnm costituisce il modello di dichiarazione specifico per il regime del consolidato, in cui confluiscono i dati fiscalmente rilevanti dei soggetti che hanno esercitato l'opzione.
L'articolo 122 del Tuir impone alla società o all'ente consolidante la presentazione della dichiarazione dei redditi del consolidato, in cui calcolare il reddito complessivo globale apportando alla somma algebrica dei redditi complessivi dei soggetti partecipanti le variazioni relative ai dividendi distribuiti dalle società controllate, alla rideterminazione del pro rata di cui all'articolo 97 del Tuir e, in ultimo, all'applicazione del regime opzionale di neutralità per le cessioni di beni di cui all'articolo 123 del Tuir.
L'adempimento dichiarativo costituisce uno dei momenti salienti della normativa inerente gli obblighi amministrativi che discendono dall'esercizio dell'opzione per il consolidato nazionale, poiché solo a seguito della presentazione della "dichiarazione dei redditi del consolidato" è possibile liquidare l'Ires di gruppo.
La questione concerneva le conseguenze derivanti dal comportamento omissivo della capogruppo, nel caso in cui fosse stata correttamente effettuata la comunicazione di avvio del regime, in presenza di tutte le condizioni di validità ed efficacia dell'opzione, e fossero state presentate tempestivamente le dichiarazioni dei redditi "individuali" da parte di tutti i soggetti rientranti nel perimetro di consolidamento.
Nelle dichiarazioni individuali, e in particolare nel quadro GN, sono indicati tutti i dati che costituiscono la base per la determinazione del reddito complessivo della fiscal unit, compresa l'indicazione delle rettifiche di consolidamento che la società consolidante provvederà a effettuare nel modello Cnm.
Premesso ciò, nella risoluzione n. 168/E è stata data risposta a due quesiti inerenti le conseguenze della mancata presentazione del modello Cnm, e, in particolare:
- se ciò comporti l'interruzione del regime di tassazione di gruppo, con tutti gli effetti di cui all'articolo 124 del Tuir
- se l'eventuale perdita residua della fiscal unit, generata in cogenza dell'opzione, sia riportabile nei successivi periodi d'imposta, attesa la sua mancata indicazione nel modello Cnm.
In relazione al punto a), la risoluzione ha precisato che la fattispecie di omessa presentazione del modello Cnm, non rientrando nelle operazioni tassativamente indicate nell'articolo 13 del decreto ministeriale 9 giugno 2004, non può essere considerata quale causa interruttiva del regime.
Ne consegue che anche in caso di omessa presentazione del modello Cnm "il regime continuerà ad operare secondo il suo naturale meccanismo di funzionamento e a produrre gli effetti suoi tipici, (tra cui in primis la compensazione integrale dei risultati individuali dei singoli soggetti che ad esso partecipano)".
In merito al punto b), è stato innanzitutto sottolineato che, in assenza del modello dichiarativo del consolidato, per poter procedere alla liquidazione dell'Ires dovuta, occorrerà procedere d'ufficio alla determinazione dell'utile "di gruppo", che avverrà sulla base dei dati presenti nelle dichiarazioni individuali delle società partecipanti (quadro GN), da queste ultime regolarmente presentate.
Come precisato nella risoluzione, infatti "L'Amministrazione, anche in assenza del modello CNM , potrà procedere alla determinazione del reddito complessivo ovvero dell'unica base imponibile dei soggetti ammessi alla tassazione di gruppo, sommando i singoli redditi o perdite (rispettivamente, prodotti o conseguite dalle società consolidate) e procedendo ad effettuare le compensazioni necessarie per addivenire ad un risultato unico (che se positivo sarà assoggettato a tassazione)".
Nel caso in cui la sommatoria dei redditi complessivi dei soggetti partecipanti generi una perdita, precisa ancora il documento di prassi, "la mancata presentazione del Mod. CNM (in cui la complessiva perdita del gruppo avrebbe dovuto essere riportata), preclude il rinvio della perdita risultante dalle operazioni di consolidamento a successivi periodi d'imposta".
Tale conclusione è, infatti, conseguenza della formulazione dello stesso articolo 9, comma 2, del citato decreto, secondo cui le perdite fiscali riportabili sono soltanto quelle risultanti dalla "dichiarazione dei redditi del consolidato".
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