Lo scorso 15 gennaio è stato approvato, con provvedimento del direttore dell'agenzia delle Entrate, il modello "IVA 26", utilizzato dall'ente o dalla società controllante per avvalersi della disciplina dell'Iva di gruppo. La dichiarazione, propedeutica alla fruizione del particolare istituto, va effettuata entro il termine di liquidazione e versamento dell'imposta sul valore aggiunto relativa al mese di gennaio e, cioè, entro il 18 febbraio 2008.
Introduzione e ratio dell'istituto "Iva di gruppo"
L'istituto della liquidazione Iva di gruppo è stato introdotto nel nostro ordinamento ben prima della disciplina Ires sul consolidato fiscale. Infatti, al comma III dell'articolo 73 del Dpr 633/1972, è previsto che "il Ministro delle finanze può disporre con propri decreti, stabilendo le relative modalità, che le dichiarazioni delle società controllate siano presentate dall'ente o società controllante all'Ufficio del proprio domicilio fiscale e che i versamenti di cui agli artt. 27, 30 e 33 siano fatti all'Ufficio stesso per l'ammontare complessivamente dovuto dall'ente o società controllante e dalle società controllate, al netto delle eccedenze detraibili…".
La norma ha consentito la regolamentazione del consolidamento dei crediti e dei debiti Iva all'interno di un gruppo.
Con il Dm 13 dicembre 1979 è stata, poi, introdotta nell'ordinamento giuridico italiano la procedura della liquidazione Iva di gruppo.
Tuttavia, il legislatore italiano ha recepito la disciplina contenuta nella sesta direttiva Cee 17/05/1977 n. 388 in termini restrittivi, mantenendo l'autonomia giuridica e fiscale delle società partecipanti al regime, nonché tenendo ferma l'esclusiva competenza degli uffici nella cui circoscrizione hanno il domicilio fiscale i soggetti partecipanti al gruppo per quanto concerne il controllo delle dichiarazioni, le rettifiche e l'irrogazione delle sanzioni.
In estrema sintesi, l'istituto consente di regolamentare le liquidazioni, i versamenti e le dichiarazioni Iva di un gruppo, concentrare in capo alla società controllante gli obblighi relativi ai versamenti periodici, beneficiando di un consolidamento delle posizioni creditorie e debitorie esistenti nel gruppo stesso. Ovviamente, è consentita la sola compensazione verticale, ossia tra crediti e debiti Iva, e non quella orizzontale con altre tipologie di imposte e contributi. Da ciò consegue che la liquidazione Iva di gruppo realizza un vero e proprio rimborso dell'imposta "iperaccelerato".
Requisiti
Per partecipare al regime occorre che sussistano specifici requisiti.
In primis, sono interessate alla procedura le sole società di capitali. Pertanto, restano escluse dalla possibilità di parteciparvi le imprese individuali e le società di persona. Per quanto concerne, invece, le società di capitali residenti in Paesi comunitari che assumono forme giuridiche equipollenti a quelle delle società di capitali di diritto italiano, l'agenzia delle Entrate è intervenuta recentemente (risoluzione del 21/2/2005, n. 22/E), fornendo un'interpretazione evolutiva dell'articolo 2 del Dm 13/12/1979, favorevole all'estensione del regime relativo all'Iva di gruppo a tali società. Più precisamente, è stato chiarito che possono partecipare alla procedura in questione i seguenti soggetti, aventi tutti i requisiti previsti dal Dm 13/12/1979:
- soggetti residenti in uno Stato appartenente all'Unione europea
- soggetti con forma giuridica equipollente a quella delle società di capitali di diritto italiano
- soggetti identificati in Italia, ossia quei soggetti che operano nel territorio dello Stato italiano tramite stabile organizzazione, rappresentante fiscale o identificazione diretta.
In secondo luogo, condizioni indispensabili per la partecipazione all'istituto sono le seguenti:
- il possesso delle quote o delle azioni deve essere superiore al 50% del loro capitale, depurando tale percentuale dalle azioni di godimento e di risparmio
- il controllo deve sussistere ininterrottamente almeno dal 1° gennaio dell'anno solare precedente a quello per il quale viene esercitata l'opzione.
Pertanto, nell'anno in cui si applica il regime, il controllo non deve interrompersi, né ridursi al di sotto della percentuale prevista, pena il venir meno della possibilità di continuare la procedura, a decorrere dallo stesso mese in cui è venuto meno il requisito.
Altro requisito è stato poi introdotto con il comma 15 dell’articolo 35 del Dl 223/2006, che ha riscritto completamente l’articolo 30 della legge 724/1994, introducendo nuovi vincoli alla possibilità per le società considerate non operative di utilizzare eventuali eccedenze di credito risultanti dalla dichiarazione annuale Iva (la nuova disciplina ha previsto che tali eccedenze: non possono essere chieste a rimborso; non possono essere compensate con altri tributi, contributi e premi ai sensi dell’articolo 17 del Dlgs 241/1997; non possono essere cedute a terzi, ai sensi dell’articolo 1260 e seguenti del Codice civile). Più precisamente, la nuova disciplina ha previsto che tali eccedenze vengono definitivamente perse qualora per tre periodi d’imposta consecutivi la società o l’ente non operativo dichiari un volume d’affari inferiore al valore dei ricavi risultanti dalle percentuali indicate nel comma I dello stesso articolo 30 della legge 724/1994 e permanga, quindi, in questa situazione di non operatività.
Come ribadito nella risoluzione 26/2008, la sostanziale equivalenza tra l’ipotesi di richiesta di rimborso o di utilizzo in compensazione del credito Iva e il trasferimento dell’eccedenza ad altre società del gruppo rende applicabile anche alla disciplina dell’Iva di gruppo i limiti introdotti per le società non operative in ordine all’utilizzo dell’eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione Iva.
Conseguentemente, anche nell’Iva di gruppo il mancato superamento del test di operatività comporta che l’eccedenza di credito maturata in capo a società o ente non operativo non può essere chiesta a rimborso dalla controllante, non può essere adoperata in compensazione dell’imposta dovuta dalle altre società del gruppo, non può essere ceduta a terzi, e, qualora permanga la non operatività per tre periodi d’imposta consecutivi secondo quanto previsto dal I comma dell’articolo 30 della legge 724/1994, viene definitivamente persa.
Tali conclusioni sono valevoli anche nel caso in cui la società che ha optato per la liquidazione dell’Iva di gruppo (successivamente risultata “non operativa” ai sensi dell’articolo 30 della legge 724/1994) abbia provveduto a trasferire al gruppo stesso crediti Iva periodici (mensili o trimestrali) e questi siano stati medio tempore adoperati in compensazione.
In tal caso, come chiarito nella circolare 25/2007, la società controllante non potrà tener conto in sede di liquidazione dell’Iva annuale delle eccedenze di credito trasferite e, nel caso in cui queste siano state anche parzialmente utilizzate, dovrà corrispondere gli interessi sugli importi utilizzati.
Similmente, se è stato ottenuto rimborso infrannuale, andrà restituito l’importo chiesto a rimborso, maggiorato degli interessi e senza applicazione delle sanzioni.
Obblighi a carico della società controllante
L'esercizio dell'opzione comporta una serie di adempimenti in capo alla società controllante. Infatti, oltre all'invio ai competenti uffici del modello "IVA 26" sono previsti a suo carico i seguenti ulteriori obblighi:
- istituzione di un apposito registro riassuntivo, tenuto a norma dell'articolo 39 del Dpr 633/72, ove vengono annotate le liquidazioni periodiche della società controllante e delle controllate
- calcolo, in un'apposita sezione del citato registro, dell'imposta a credito o a debito del gruppo, con conseguente eventuale effettuazione del relativo versamento. Se dalla liquidazione del gruppo scaturisce un credito, questo viene computato in detrazione nel periodo successivo
- presentazione, entro i termini vigenti per la presentazione della dichiarazione annuale Iva:
- della propria dichiarazione annuale Iva secondo le modalità stabilite
- del prospetto riepilogativo delle liquidazioni periodiche delle società del gruppo (il cosiddetto modello "26 LP") al concessionario della riscossione competente
- del prospetto riepilogativo delle società consolidate, con la distinta dei versamenti periodici effettuati (modello "26 PR"), delle garanzie prestate dalle singole società per i crediti trasferiti e compensati, nonché di quelle prestate dalla controllante per l'eventuale eccedenza di gruppo, al concessionario della riscossione competente
- presentazione entro i termini previsti della propria comunicazione annuale Iva
- pagamento dell'acconto Iva.
Gli obblighi delle società controllate
Le società controllate partecipanti alla liquidazione Iva di gruppo trasferiscono integralmente alla controllante i propri crediti e debiti sorti in corso d'anno.
Gli obblighi che permangono in capo a esse sono così sintetizzabili:
- effettuazione delle liquidazioni, con apposizione a margine delle stesse dalla dicitura di cui all'articolo 4 del Dm 13/12/1979 ("il saldo è trasferito alla società controllante…partita IVA…")
- predisposizione e presentazione nei termini ordinari della propria comunicazione annuale dati Iva e della propria dichiarazione annuale Iva.
1 - continua. La seconda puntata sarà pubblicata venerdì 8
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