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09 07 2007 - Edizione delle 16:30 | |
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| Risoluzione n. 160/E del 9 luglio 2007 |
Dividendi "irriducibili" di fronte alle perdite pregresse |
| Lo scopo è di evitarne il "travaso" nella fiscal unit con le successive rettifiche di consolidamento |
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La disposizione in base alla quale le perdite fiscali pregresse della consolidata non possono essere compensate con le plusvalenze derivanti dalla cessione in neutralità fiscale di beni, ha natura di principio immanente nel "sistema-consolidato". Conseguentemente, anche per i dividendi la successiva sterilizzazione del loro ammontare imponibile a opera della consolidante non legittima la consolidata a compensare le perdite fiscali pregresse con il relativo ammontare che, per l'operare della rettifica di consolidamento, diviene "per essa" non imponibile.
La conclusione, cui giunge l'Agenzia delle entrate con la risoluzione n. 160/E del 9 luglio 2007, discende dalla considerazione per cui la concreta applicazione delle regole sulle rettifiche di consolidamento non può modificare la fiscalità delle singole partecipanti al consolidato, né può intaccare i principi che governano il funzionamento del consolidato stesso.
Il caso esaminato, derivante da un'operazione di controllo sostanziale sottoposto all'esame dell'Agenzia delle entrate, riguarda la trasmissibilità al consolidato nazionale delle perdite fiscali pregresse all'opzione delle consolidate, nell'ipotesi "indiretta" in cui le stesse siano assorbite dalla quota imponibile dei dividendi trasferiti alla fiscal unit e quivi assoggettati a rettifica in diminuzione di consolidamento.
Il retroterra culturale di tale conclusione va individuato nell'indirizzo già assunto dall'Agenzia delle entrate nella risoluzione n. 36/E del 2007, in cui, trattando della particolare ipotesi dell'intreccio tra consolidato nazionale e disciplina sulle società di comodo, è stato affermato il principio generale secondo cui le rettifiche di consolidamento operate dall'ente consolidante - tra cui rientra quella in diminuzione relativa ai dividendi - assumono mera rilevanza procedurale.
In tal modo, le rettifiche di consolidamento consentite ai soggetti che abbiano optato per il consolidato nazionale vanno a incidere direttamente sulla posizione fiscale delle singole società consolidate e non indirettamente sulla fiscal unit.
Il fatto che sia poi la consolidante ad apportare le rettifiche nell'ambito della dichiarazione di gruppo nulla toglie circa la spettanza alle singole consolidate o alla consolidante medesima delle varie rettifiche di consolidamento.
Insomma, "il soggetto consolidante - precisa la risoluzione - operando quale mero esecutore materiale all'atto di tali rettifiche, non acquisisce in alcun modo la titolarità della quota del risultato negativo di gruppo dalle stesse eventualmente scaturente (se non limitatamente alla parte della "perdita da rettifiche di consolidamento" relativa alle variazioni allo stesso riferibili)".
Ulteriore fondamentale argomento a supporto della bontà delle conclusioni cui si è pervenuti, è rinvenuto nella disposizione contenuta nell'articolo 123, comma 2-bis del Tuir, la quale conferma l'esistenza di un principio immanente nel "sistema-consolidato", ai sensi del quale le perdite fiscali pregresse della consolidata non possono essere compensate con le plusvalenze derivanti dalla cessione in neutralità fiscale di beni, plusvalenze che, al pari dei dividendi, sono successivamente sterilizzate con la rettifica di consolidamento.
La presa di posizione dell'Agenzia delle entrate, sia sulla natura procedurale delle rettifiche di consolidamento sia sul principio desumibile dalla disposizione normativa contenuta nell'articolo 123, comma 2-bis del Tuir, risulta pienamente condivisa da parte di Assonime nella circolare 16 del 19 marzo 2007.
Conseguentemente, come per le plusvalenze, anche per i dividendi la successiva sterilizzazione del loro ammontare imponibile a opera della consolidante non legittima la consolidata a compensare le perdite fiscali pregresse con il relativo ammontare che, per l'operare della rettifica di consolidamento, diviene "per essa" non imponibile.
Per comprendere meglio le rilevanti conseguenze applicative che ne discendono, la risoluzione riporta l'esempio di una consolidata che abbia un reddito imponibile di 5 milioni di euro (di cui 3 milioni pari al 5 per cento dei dividendi incassati) e perdite fiscali pregresse di 5 milioni.
La consolidata non potrà attribuire alla fiscal unit un reddito pari a zero (5 milioni di reddito meno 5 milioni di perdite fiscali pregresse), legittimando la consolidante ad apportare una rettifica di consolidamento pari a 3 milioni, con conseguente sostanziale "travaso" delle perdite fiscali pregresse della consolidata nella fiscal unit, ma dovrà limitarsi a compensare perdite fiscali pregresse per un ammontare pari a 2 milioni di euro; in tal modo, la consolidata attribuirà alla fiscal unit un reddito imponibile di 3 milioni, il quale sarà per intero azzerato con la rettifica di consolidamento di pari ammontare apportata dalla consolidante.
Il risultato finale è che, mentre nella prima ipotesi, a parità di altre condizioni, il consolidato chiude con una perdita riportabile pari a 3 milioni, esattamente pari alla rettifica di consolidamento apportata dalla consolidante, nella seconda ipotesi il consolidato chiude a zero e la consolidata potrà continuare a riportare perdite fiscali pregresse pari a 3 milioni.
Come si può notare, è evitato il "travaso" di perdite fiscali pregresse della consolidata nella fiscal unit.
"Alla luce dell'esigenza di impedire il surrettizio trasferimento di perdite pregresse alla fiscal unit (con connessa violazione del divieto di cui all'articolo 118, comma 2, del TUIR) che consegue quale effetto "naturale" dalla situazione in precedenza rappresentata - conclude la risoluzione in esame - si esprime parere favorevole alla proposta di rilievo sottoposta all'attenzione della scrivente", rilievo volto a disconoscere il predetto "travaso" di perdite fiscali pregresse della consolidata nella fiscal unit.
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| Michele Andriola | |
