Con la risoluzione n. 20/E del 27 gennaio, l'Agenzia delle entrate ha chiarito che l'attività diretta alla produzione del micelio di fungo rientra tra le attività agricole, disciplinate dall'articolo 32 del Tuir.
La risoluzione è scaturita da una richiesta di parere inoltrata da una associazione che opera nel settore della funghicoltura.
Per capire meglio il problema dell'inquadramento giuridico tributario di questo tipo di attività, nella risoluzione è contenuta una descrizione sintetica dei tre stadi biologici durante i quali si sviluppa l'organismo fungino.
Infatti, il micelio costituisce il primo intreccio di filamenti nato da una spora. La seconda fase è, invece, caratterizzata dall'accrescimento del fungo, seguita dalla formazione del fungo vero e proprio, in cui si possono individuare le parti comunemente note della sua struttura: gambo, carpoforo e apparato radicale.
Parallelamente, nella funghicoltura intensiva si possono distinguere tre fasi produttive:
- produzione del micelio. I filamenti cellulari si moltiplicano tra di loro sviluppando prima le spore riproduttive e poi il micelio vero e proprio, che viene conservato in ambienti sterili, climatizzati e bui
- creazione, inseminazione e cessione del substrato di allevamento. Si completa il processo biologico con una fase vegetativa in cui il micelio occupa il substrato e si ramifica
- accrescimento e raccolta. Prosegue il processo biologico e si forma il frutto commestibile.
A ciascuna fase biologica corrisponde una lavorazione diversa.
Se nella fase di produzione del micelio ciò che rileva è l'aspetto biochimico, nella fase di cessione del substrato le imprese svolgono un'attività di accumulo di sostanze organiche di nutrimento del fungo: letame equino, paglia e materiali di scarto derivanti da altre lavorazioni agricole. Nella terza fase, invece, le imprese che hanno prodotto il substrato lo cedono ai funghicoltori - raccoglitori che provvederanno a conservare le balle di humus nelle migliori condizioni per lo sviluppo del fungo commestibile.
Considerato tutto questo processo produttivo, la precedente normativa di settore aveva qualificato agricola "per natura" la funghicoltura(1), statuendo, quindi, una presunzione assoluta di agrarietà per questa attività.
La legge 23 dicembre 1996, n. 662(2), ha però eliminato la coltivazione dei funghi dalle attività agricole per natura. Nonostante ciò, stante la discrasia tra la nozione civilistica e quella fiscale di attività agricola, la funghicoltura continuava a confluire nel reddito agrario a norma dell'articolo 29 (ora 32), comma 2, lettere b) e c), del Tuir.
L'evoluzione normativa della materia è proseguita con la riformulazione della definizione di imprenditore agricolo fornita dall'articolo 2135 c.c., operata dal Dlgs n. 228 del 2001, che, al secondo comma, ha disposto che "sono attività agricole quelle dirette alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, di carattere vegetale o animale, che utilizzano o possono utilizzare il fondo, il bosco o le acque dolci, salmastre o marine".
A questo punto, il profilo civilistico consentiva comunque di configurare anche la produzione del micelio di fungo come attività agricola. Ma anche la normativa fiscale è mutata, tanto che la nuova formulazione dell'articolo 32 del Tuir(3) ricomprende anche le attività agricole connesse(4) tra quelle tassate nell'ambito della determinazione catastale del reddito agrario, con il limite imposto dall'individuazione dei beni da parte di un decreto emanato ogni due anni dal ministro dell'Economia e delle Finanze su proposta del ministro delle Politiche agricole e forestali.
Ciò su cui si pone ora l'attenzione per valutare se le attività di trasformazione in senso ampio siano riconducibili alle attività agricole connesse o meno, è la prevalenza dei prodotti ottenuti dall'attività agricola principale, rispetto a quelli eventualmente acquistati da terzi, utilizzati nell'attività di trasformazione.
Nella risoluzione 20/2006 viene sottolineato, quindi, che è stato riconosciuto anche fiscalmente il concetto di agrarietà legato allo sviluppo del ciclo biologico dell'organismo e non più all'esercizio normale dell'agricoltura.
In definitiva, l'attività di produzione del micelio è stata inclusa nella categoria delle attività agricole, ma non potendo rientrare tra le attività dirette alla coltivazione del terreno, non può essere inserita nella previsione della lettera a) del secondo comma dell'articolo 32 del Tuir.
La determinazione del reddito prodotto sarà in base alla lettera b) o alla lettera c) del comma 2 dell'articolo 32 del Tuir, in base alle concrete modalità di svolgimento dell'attività.
Pertanto, se l'attività è svolta mediante l'utilizzo di strutture fisse o mobili, la tassazione sarà compresa nel reddito agrario se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione insiste, a norma della citata lettera b). Per la parte di produzione eccedente tale limite, la tassazione dei proventi dell'attività (reddito d'impresa) potrà avvenire su base forfetaria, ai sensi del comma 1 dell'articolo 56-bis del Tuir.
Altrimenti, la produzione del micelio potrà rientrare nella previsione della lettera c) del comma 2 dell'articolo 32 del Tuir, se risulterà connessa in base alla previsione dell'articolo 2135 c.c. e al citato decreto ministeriale.
NOTE:
1) Legge 5 aprile 1985, n. 126
2) Finanziaria per il 1997
3) L'articolo 32 del Tuir è stato modificato dalla legge n. 350 del 2003
4) Come quelle dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali |
