Ias, svalutazione avviamento neutrale


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Ias, svalutazione avviamento neutrale - Risoluzione n. 111/E del 29 luglio 2005
Autore: Fisco Oggi - Michele Andriola - aggiornato il 10/08/2005	N° doc. 510

10 08 2005 - Edizione delle 13:00

Risoluzione n. 111/E del 29 luglio 2005

Le riclassificazioni imposte dai principi contabilinon incidono sul calcolo del reddito d'impresa

Le riclassificazioni di bilancio imposte dagli Ias sono da considerare fiscalmente neutrali e ci� in ossequio sia alla lettera, sia alla sottostante ratio legis dell'articolo 13, comma 5, del Dlgs 28 febbraio 2005, n. 38.
Questo pare essere il fondamentale principio di diritto - che emerge dalla risoluzione n. 111/E del 29 luglio scorso - cui dovr� ispirarsi l'interprete nel valutare l'eventuale impatto ai fini fiscali dei nuovi criteri di valutazione delle poste di bilancio previsti dagli Ias.

Il caso sottoposto all'attenzione dell'Agenzia delle Entrate riguarda una societ� YZ srl, la quale nel 1998 ha acquistato un ramo d'azienda comprensivo di diritti di autore e di sfruttamento commerciale relativi al prodotto software P.
Tali diritti, pur rappresentando il principale asset del ramo d'azienda acquisito, non risultavano capitalizzati dalla societ� cedente, essendo stati generati internamente. Tuttavia, i predetti diritti erano stati ricompresi nella voce avviamento all'atto della cessione del ramo d'azienda.

Fino all'esercizio chiuso al 31 dicembre 2004, la societ� acquirente ha contabilizzato a conto economico le quote di ammortamento dell'avviamento oltre ai ricavi conseguiti dalle royalties legate alla commercializzazione del prodotto P.
A decorrere dal 2005, la societ�, aderendo a un gruppo quotato al nuovo mercato di Borsa italiana, ha intenzione di adottare i principi contabili internazionali, i quali impongono di iscrivere il valore delle attivit� immateriali derivanti dalle operazioni di aggregazione di imprese al fair value alla data della sua acquisizione.
Ebbene, a tal fine la societ� intende riclassificare l'avviamento mediante l'iscrizione dei diritti d'autore e di sfruttamento commerciale al loro fair value, il quale assorbir� integralmente lo sbilancio contabile tra le attivit� e le passivit� trasferite, gi� imputato ad avviamento.

Considerato, inoltre, che � prevista la futura dismissione dei predetti diritti sul prodotto P, la societ� ha ritenuto di rispondere positivamente al quesito posto all'Agenzia delle Entrate e consistente nello stabilire se, ai fini della determinazione della plusvalenza o minusvalenza derivante dalla predetta dismissione, debba assumersi come costo fiscalmente riconosciuto il costo residuo non ammortizzato dell'avviamento riclassificato.
Inoltre, la societ� YZ srl ritiene che l'eventuale mancato riconoscimento del costo fiscale in riferimento ai diritti ceduti comporterebbe la tassazione dell'intero valore di cessione degli stessi, ma contestualmente darebbe diritto alla rilevazione di una perdita fiscalmente deducibile pari all'ammontare del residuo valore dell'avviamento non ammortizzato, considerato che detta voce non potrebbe pi� essere mantenuta dopo la vendita dei diritti del prodotto P.

Ancorandosi al sopra menzionato principio di neutralit� fiscale, l'Agenzia delle Entrate non ha condiviso la predetta interpretazione prospettata dal contribuente, la quale - come � evidente - ha sostanzialmente l'effetto di anticipare la deduzione ai fini fiscali delle residue quote di ammortamento sull'avviamento.
L'Agenzia delle Entrate, facendo leva sia sul disposto di cui al comma 5 dell'articolo 13 del Dlgs n. 38 del 2005 sia sulla sottesa ratio legis, ritiene, viceversa, che la riclassificazione in bilancio della voce avviamento dovr� essere fiscalmente irrilevante: il che comporta che la perdita derivante dall'eliminazione della voce avviamento non sar� fiscalmente deducibile e il costo fiscale residuo ammortizzabile rimarr� invariato, potendo essere ammortizzato con rilevanza fiscale nei periodi d'imposta successivi ai sensi dell'articolo 103, comma 3, del Tuir, mediante variazione in diminuzione operata ai sensi dell'articolo 109, comma 4, lettera a), del Tuir.
Di conseguenza, la cessione dei diritti di sfruttamento commerciale, in assenza di un costo fiscalmente riconosciuto, comporter� l'emersione di una plusvalenza interamente imponibile in quanto pari al corrispettivo pattuito.

Come pu� notarsi, la differenza sostanziale tra la tesi sostenuta dal contribuente e quella fatta propria dall'Agenzia delle Entrate risiede nell'immediata deducibilit� del residuo valore fiscale dell'avviamento riclassificato che discende dalla prima a differenza che dalla seconda.
In una logica volta a evitare discriminazioni tra i contribuenti che decidano volontariamente di riclassificare il valore dell'avviamento rispetto a quelli che sono obbligati o facoltizzati dagli Ias, la risoluzione in esame precisa, infine, che la prospettata operazione di riclassificazione dell'avviamento sarebbe fiscalmente neutrale - nel senso fatto proprio dall'Agenzia delle Entrate - anche in assenza di un obbligo o di una facolt� disposti dai principi contabili.

Infatti, in tale ipotesi, mentre la perdita derivante dall'eliminazione dell'avviamento non sarebbe fiscalmente deducibile ai sensi dell'articolo 101, comma 5, del Tuir, il relativo costo fiscale sarebbe comunque ammortizzabile negli esercizi successivi ai sensi dell'articolo 103, comma 3, del Tuir, mediante variazioni in diminuzione effettuate ai sensi dell'articolo 109, comma 4, lettera a), del Tuir.
Anche in tale ipotesi, l'iscrizione di diritti di sfruttamento non avrebbe rilevanza fiscale ai sensi dell'articolo 110, comma 1, lettera c), del Tuir, generando - in caso di successiva cessione - una plusvalenza imponibile pari al corrispettivo pattuito.

In definitiva, la tesi del contribuente - pur formalmente rispettosa del fondamentale principio di neutralit� fiscale che ispira l'introduzione degli Ias, in quanto garantisce la continuit� del costo fiscalmente riconosciuto dei diritti di sfruttamento commerciale rispetto al costo residuo dell'avviamento riclassificato - comporta comunque che, in sede di cessione dei predetti diritti, il suddetto costo assuma immediata rilevanza fiscale comportando il conseguimento di una minore plusvalenza imponibile o di una maggiore minusvalenza deducibile.
Viceversa, la tesi dell'Agenzia delle Entrate garantisce una sorta di neutralit� fiscale assoluta dell'operazione di riclassificazione dell'avviamento, dal momento che, da un lato, mantiene la rilevanza fiscale del residuo valore dell'avviamento, con ci� obbligando la deduzione in quote annuali e, dall'altro lato, evita qualsiasi forma di discriminazione di trattamento tributario tra contribuenti soggetti agli Ias e contribuenti che non lo sono.

Michele Andriola