Il parere che segue, emesso dal Comitato consultivo per l'applicazione delle norme antielusive in risposta a un'istanza prospettata ai sensi dell'articolo 21 della legge n. 413/91 introduttiva dell'interpello noto come antielusivo concernente la possibilità di dedurre i componenti negativi derivanti da acquisti di prodotti effettuati con una società estera, definisce un articolato iter procedimentale reso necessario dalla opportunità di verificare le asserzioni dell'interpellante alla luce di specifiche integrazioni probatorie dalla stessa fornita su formale informativa disposta dall'organo decidente.
Alla fattispecie trova applicazione l'articolo 110, comma 10, del Dpr n. 917/86: "Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse tra imprese residenti ed imprese domiciliate fiscalmente in stati o territori non appartenenti all'Unione Europea aventi regimi fiscali privilegiati...". La norma fa rinvio al decreto del ministro delle Finanze per l'individuazione dei regimi fiscali privilegiati.
Il decreto ministeriale del 23 gennaio 2002 (pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 29 del 4 febbraio 2002), all'articolo 3, comma 1, n. 13, stabilisce che tra gli Stati e i territori aventi regime fiscale privilegiato deve considerarsi anche la Svizzera, limitatamente alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali, quali le società holding, ausiliarie e "di domicilio".
Il successivo comma 2 ha esteso l'applicazione delle disposizioni del comma 1 "ai soggetti e alle attività insediati negli Stati di cui al medesimo comma che usufruiscono di regimi fiscali agevolati sostanzialmente analoghi".
A tal proposito, ancorché con riferimento al decreto ministeriale 21 novembre 2001 (pubblicato nella G.U. n. 273 del 23 novembre 2001), relativo alla disciplina delle controlled foreign companies di cui all'articolo 167 (già articolo 127-bis) del Tuir, la circolare 12 febbraio 2002, n. 18/E, ha precisato che occorre verificare l'effettivo regime fiscale cui il soggetto - insediato in uno degli Stati indicati nel comma 1 citato - sia ammesso a beneficiare, in virtù di accordi o provvedimenti dell'Amministrazione finanziaria estera.
Nel caso della Svizzera, l'Amministrazione finanziaria ha espressamente affermato l'applicabilità della disciplina alle società e alle stabili organizzazioni lì localizzate che, pur astrattamente soggette a imposta municipale e/o cantonale, di fatto beneficiano - per effetto di accordi amministrativi - di trattamenti fiscali particolari, sostanzialmente analoghi alla esenzione delle predette imposte.
Il comma 11 dell'articolo 110 del Tuir, inoltre, detta disposizioni per la disapplicazione del precedente 10, disponendo che l'indeducibilità delle spese e degli altri componenti negativi non è applicabile nell'ipotesi in cui sia fornita la prova che l'impresa estera svolge prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono a un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione.
Il contribuente viene facoltizzato nel fornire le prove dell'effettività dell'attività svolta, dal momento che può avvalersi di due percorsi procedurali alternativi: esibizione in sede di interpello preventivo (richiedendo un preventivo parere ai sensi dell'articolo 21 della legge n. 413/91 all'Amministrazione finanziaria in merito alla norma e al relativo trattamento tributario dell'operazione che intende porre in essere) o su impulso dell'Amministrazione (prima dell'esperibilità dell'azione accertativa) la quale, prima di procedere all'emissione dell'avviso di accertamento d'imposta o di maggiore imposta, ha l'obbligo di notificare all'interessato un apposito avviso con il quale gli viene concessa al possibilità di fornire, nel termine di novanta giorni, le prove predette.
La fattispecie desumibile dall'istanza è la seguente.
L'interpellante, costituita in data 12 maggio 2004, sta iniziando a operare nel settore della distribuzione di impianti, macchinari e attrezzature per il confezionamento di prodotti alimentari, non alimentari e medicinali e, a tal fine, ha acquistato, con effetto dal 1° novembre 2004, il ramo d'azienda di proprietà di una società nazionale che svolgeva tale attività.
Alla società istante spetta il compito di gestire direttamente sul mercato italiano le vendite delle macchine per imballaggi prodotti dal gruppo.
In particolare, la residente in Italia acquista le macchine d'imballaggio direttamente dalla propria controllante svizzera e provvede alla successiva rivendita ai clienti finali sul mercato italiano.
La società controllante di diritto svizzero svolge l'attività di vendita dei prodotti sia sul mercato interno che su quello mondiale. In tale ambito, la predetta società svizzera effettua anche le seguenti attività:
- sviluppo della presenza del gruppo sui mercati internazionali
- gestione, in collaborazione con le proprie consociate, rappresentanti e agenti, delle vendite sui mercati esteri
- supporto amministrativo alle consociate
- attività di marketing e comunicazione.
La prevalenza della funzione commerciale, mediante assunzione in proprio dei rischi e degli oneri derivanti dalla stessa e non riducibile a una mera attività amministrativa connessa all'acquisto e alla rivendita di prodotti, ha, normalmente, una propria evidenza contabile riflessa nelle voci dello stato patrimoniale che giustificano la movimentazione del magazzino e in quelle del conto economico relativamente alla gestione di tale attività riassunte (secondo quanto rappresentato dalla parte nel corpo dell'istanza). Nel caso di specie, la società istante, relativamente alla società fornitrice svizzera, intende provare che la società estera esiste e svolge un'attività commerciale effettiva.
Infatti, la società interessata ha prodotto:
- copia dello statuto della società svizzera dal quale risulta che l'oggetto della società consiste, tra l'altro, nel "commercio di macchine per il confezionamento sottovuoto, in particolare l'esportazione delle stesse in tutti i paesi europei ed extraeuropei";
ai fini della rappresentazione delle strutture idonee allo svolgimento dell'attività prima evidenziata:
- i certificati di proprietà degli immobili utilizzati per l'attività
- copie delle fatture relative alle utenze telefoniche e di energia elettrica;
relativamente agli aspetti relativi al personale e a quelli contabili e fiscali:
- documentazione contenente i nominativi dei dipendenti impiegati
- copia di alcuni contratti di lavoro dei dipendenti
- copia del bilancio di esercizio al 31.12.2003 e bozza del bilancio al 31.12.2004
- copia di documentazione contabile relativa alle vendite
- copia delle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d'imposta 2002 e 2003.
I dati circostanziali - ritenuti dall'istante sufficienti a provare l'esistenza della società fornitrice e l'effettivo esercizio in Svizzera da parte della stessa società di un'attività commerciale ai sensi dell'articolo 2195 del codice civile, attraverso una struttura organizzativa idonea allo svolgimento della citata attività - vengono ritenuti dal Comitato inidonei a corroborare una compiuta comprensione sulle modalità e i contenuti economici e giuridici dell'operazione che intende porre in essere, adducendo che l'istante ha fornito solo la documentazione volta a dimostrare che la società, con la quale intenderebbe operare, è una società svizzera che svolge nel proprio territorio un'attività commerciale effettiva, senza specificare le modalità, le condizioni economiche e le regole contrattuali che dovrebbero essere alla base dell'accordo di distribuzione tra le stesse e precisando che allo scopo non può certo essere sufficiente avere prodotto un contratto quale esempio del "tipico contratto di distribuzione concluso" (dalla prima con) "le controllate".
Le perplessità esternate dal Comitato vengono dissolte in presenza della documentazione, successivamente esibita dalla società istante, dalla quale si evince sia il collegamento fisico della struttura del fornitore estero con il territorio dello Stato avente regime fiscale privilegiato sia l'esercizio effettivo di una attività imprenditoriale nell'ambito del territorio elvetico.
Da quanto dimostrato dall'istante, dunque, risulta evidente l'esistenza della società fornitrice e l'effettivo esercizio in Svizzera da parte della stessa società di un'attività commerciale ai sensi dell'articolo 2195 del codice civile, attraverso una struttura organizzativa idonea allo svolgimento della citata attività.
In ossequio alle norme richiamate e in conformità all'orientamento consolidato, il Comitato esprime l'avviso che gli elementi conoscitivi - assunti nel presupposto che gli stessi rappresentino fedelmente la realtà aziendale - siano sufficienti perché l'interpellante possa ritenersi sollevato dall'onere di fornire, in sede di accertamento, la prova richiesta dall'articolo 110, comma 11, del Tuir ai fini della deducibilità delle spese derivanti dalle operazioni prospettate, lasciando comunque impregiudicato l'obbligo di indicare separatamente in dichiarazione i costi relativi alle operazioni in questione, nonché di dimostrare (in fase accertativa) che le stesse abbiano avuta concreta esecuzione nei termini prospettati. |
