In linea generale, i premi versati in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita sono detraibili dall'imposta lorda per un importo pari al 19 per cento di quanto versato nell'anno di riferimento(1), con il limite massimo di 1.291,14 euro.
Il trattamento fiscale dei contratti assicurativi è stato riscritto dal Dlgs 18 febbraio 2000, n. 47(2), che all'articolo 13 si occupa dei contratti di assicurazione, modificando le norme del Tuir relative alla detraibilità dei premi(3) e alla tassazione del capitale o delle rendite corrisposte in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita(4).
Tale decreto ha operato la distinzione fondamentale tra contratti di assicurazione aventi a oggetto il rischio morte, l'invalidità permanente e la non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana(5) e contratti di assicurazione sulla vita con capitalizzazione dei premi versati, che hanno natura prevalentemente finanziaria.
Solo con riferimento ai primi, risultano detraibili i premi versati ed esenti le rendite che ne derivano, perché per il secondo tipo di contratti è prevista l'indetraibilità dei premi e la tassazione delle rendite o del capitale.
La nozione del contratto di assicurazione è fornita dall'articolo 1882 del codice civile: è il contratto con il quale un assicuratore si obbliga a rivalere l'assicurato, entro i limiti previsti dal contratto, del danno a lui prodotto da un sinistro oppure a pagargli un capitale o una rendita al verificarsi di un evento attinente la vita umana, ricevendo come corrispettivo il pagamento di un premio.
L'assicurazione sulla vita, propria o di un terzo, è oggetto dell'articolo 1919 c.c.
In realtà, la disciplina civilistica di tale contratto è oggetto di leggi speciali di settore, promulgate anche in attuazione di direttive Ce.
Detraibilità dei premi
Ai sensi dell'articolo 15 del Tuir, comma 1, lettera f), "i premi versati per assicurazioni aventi per oggetto il rischio di morte o di invalidità permanente non inferiore al 5 per cento da qualsiasi causa derivante, ovvero di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, se l'impresa di assicurazione non ha facoltà di recesso dal contratto, per un importo complessivamente non superiore a euro 1.291,14", sostenuti dal contribuente, possono essere detratti dall'imposta lorda, sempre che non risultino deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo.
L'articolo 13 del citato Dlgs n. 47/2000 specifica che, per i contratti di assicurazione che prevedono la copertura di più rischi aventi un regime fiscale differenziato, nella polizza vada evidenziato l'importo del premio afferente a ciascun rischio, perché solo per i premi versati in dipendenza di contratti aventi a oggetto il rischio morte o invalidità permanente o non autosufficienza è prevista la detrazione d'imposta.
Le condizioni alle quali è subordinata la detrazione sono due:
- la durata minima deve essere di cinque anni dalla stipula del contratto
- non deve essere consentita la concessione di prestiti nei primi cinque anni.
Qualora sia riscattata la polizza nei primi cinque anni, l'importo dei premi per i quali si è usufruito della detrazione deve essere assoggettato a tassazione separata. In tal caso, sarà l'impresa assicuratrice a operare sulla somma corrisposta al contribuente una ritenuta a titolo d'acconto con l'aliquota corrispondente al primo scaglione ai fini Irpef (codice tributo 1050).
Nell'ambito dei contratti aventi per oggetto il rischio morte, la circolare n. 29/E del 20 marzo 2001(6) ha chiarito che vi rientrano non solo quelli che prevedono l'erogazione della prestazione esclusivamente in caso di morte, ma anche quelli "di tipo misto", che in alternativa ricollegano la prestazione alla permanenza in vita alla scadenza del contratto. In tal caso, però, solo la parte di premio riferibile al rischio morte è detraibile.
Circa i contratti aventi a oggetto il rischio d'invalidità permanente, la nuova normativa consente la detrazione d'imposta dei premi se l'evento assicurato è l'invalidità derivante da qualsiasi causa, cioè sia da infortuni sia da malattia. Sono escluse dal beneficio, invece, le somme versate per coprire il rischio di invalidità temporanea anche se totale.
Per quanto riguarda i contratti aventi a oggetto il rischio di non autosufficienza, la detraibilità dei relativi premi è condizionata alla presenza nel contratto di una clausola che vieta all'impresa assicuratrice la facoltà di recesso. Inoltre, tali contratti devono garantire la copertura del rischio per l'intera vita dell'assicurato.
Ai fini della detraibilità, se la clausola inerente il rischio è inserita in una polizza assicurativa che dà luogo a una rendita vitalizia o temporanea, può essere prevista la conversione in capitale di un importo non superiore al 30 per cento del valore attuale della rendita stessa. Se, invece, è inserita in un'assicurazione contro il rischio di malattia, la prestazione deve consistere nel risarcimento totale o parziale del costo di assistenza o in una prestazione in natura.
In entrambi i casi, alla prestazione che ne deriva è applicabile il regime di esenzione di cui all'articolo 6 del Tuir.
Con riferimento alle polizze collettive stipulate dal datore di lavoro, la garanzia deve coprire perlomeno l'intera durata del rapporto di lavoro.
Infine, i contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione aventi prevalente contenuto finanziario non godono di alcun beneficio fiscale.
Tassazione del capitale
A norma dell'articolo 45, comma 4, del Tuir, "i capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione costituiscono reddito per la parte corrispondente alla differenza tra l'ammontare percepito e quello dei premi pagati". E', comunque, previsto un correttivo, denominato "equalizzatore", contenuto in un decreto del ministero delle Finanze, emanato dopo aver sentito un apposito organo tecnico, in modo da rendere la tassazione equivalente a quella che sarebbe stata applicata via via a maturazione.
Tuttavia, ci sono due ipotesi di esenzione:
- in base all'ultimo comma dell'articolo 34 del Dpr 29 settembre 1973, n. 601, i capitali percepiti in caso di morte in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita sono esenti dall'Irpef
- in base all'articolo 6 del Tuir, le indennità conseguite anche in forma assicurativa a titolo di risarcimento dipendente da invalidità permanente o da morte sono ugualmente esenti da qualsiasi imposta.
Le rendite finanziarie derivanti da contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione aventi prevalente contenuto finanziario sono assoggettate a tassazione tra i redditi di capitale: costituisce reddito l'importo corrispondente alla differenza tra l'ammontare percepito e la somma dei premi pagati.
Il Dlgs 12 aprile 2001, n. 168, ha precisato che si considera corrisposto anche il capitale convertito in rendita a seguito di opzione, esercitata alla scadenza del contratto.
Ai sensi dell'articolo 26-ter del Dpr 29 settembre 1973, n. 600, sui redditi corrisposti l'impresa assicuratrice deve applicare un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, con l'aliquota del 12,50 per cento (codice tributo 1030).
Quando un contratto assicurativo di questo tipo è stipulato da un soggetto esercente attività d'impresa, il capitale o la rendita corrisposta confluisce nel reddito d'impresa, per cui non è applicabile l'imposta sostitutiva.
Tassazione della rendita vitalizia
L'articolo 50 del Tuir annovera, alla lettera h), tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato, costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi funzione previdenziale.
Si considerano rendite con funzione previdenziale quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall'Isvap a operare nel territorio dello Stato, o qui operanti in regime di stabilimento o di prestazioni di servizi, purché non consentano il riscatto della rendita dopo l'inizio dell'erogazione.
Per le rendite vitalizie con funzione previdenziale, sussiste un duplice criterio di tassazione: la tassazione come reddito di capitale di ciascuna rata in corso di erogazione e la tassazione del rendimento della rendita in corso di costituzione.
Ai sensi del comma 1, lettera g), dell'articolo 44 del Tuir, i redditi derivanti dai rendimenti delle prestazioni pensionistiche, in forma di rendita vitalizia e di rendita a tempo determinato costituita a titolo oneroso, erogate in forma periodica, e le rendite vitalizie con funzione previdenziale, sono tassate quali redditi di capitale.
Tali redditi sono costituiti dalla differenza tra l'importo di ciascuna rata di rendita o di prestazione pensionistica e quello della corrispondente rata calcolata senza considerare il rendimento finanziario.
Su questi rendimenti le imprese assicuratrici operano un'imposta sostitutiva, attualmente con aliquota pari al 12,5 per cento.
Le rendite differite, invece, sono tassate in analogia ai risultati di gestione dei contratti: il risultato netto di gestione si calcola sottraendo dal valore attuale della rendita in via di costituzione al termine di ciascun anno solare, diminuito dei premi versati nell'anno, il valore della rendita stessa all'inizio dell'anno.
L'eventuale risultato negativo è computato in riduzione del risultato dei periodi d'imposta successivi, per l'intero importo che vi trova capienza.
Decorrenza
La disciplina fiscale appena illustrata è entrata in vigore con riferimento ai contratti rinnovati(7) o stipulati dal 1° gennaio 2001.
L'espressione "rinnovati" comprende anche l'ipotesi di tacita rinnovazione o proroga del contratto. In tal caso, sono assoggettate al nuovo regime tributario le prestazioni riferibili agli importi maturati a partire dalla data di scadenza del contratto originario oggetto del rinnovo.
La circolare n. 29/2001 ha specificato, tuttavia, che le prestazioni erogate in dipendenza di contratti rinnovati dopo il 31 dicembre 2000 sono soggette a tassazione secondo la normativa previgente per la parte di prestazione riferibile agli importi maturati prima della data di rinnovo del contratto.
Ha evidenziato, inoltre, che, in presenza di una clausola che mantiene inalterata la scadenza a prescindere dal rinnovo del contratto, per i rendimenti maturati successivamente alla data del rinnovo, ma riferibili a premi versati anteriormente, continua ad applicarsi la vecchia disciplina.
Il concetto di rinnovo, essenziale per determinare la disciplina applicabile, sia in relazione alla detraibilità dei premi, sia in relazione alla tassazione della rendita o del capitale percepito, è stato oggetto di numerosi interpelli cui hanno dato risposta altrettante risoluzioni dell'Agenzia delle Entrate.
La risoluzione n. 229/E del 12 luglio 2002 ha precisato quale sia il regime applicabile alle prestazioni derivanti da contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione conclusi prima del 1° gennaio 2001 e prorogati dopo tale data. Se il differimento del termine di scadenza deriva dall'esercizio di un diritto potestativo attribuito a una sola delle parti contrattuali, il contratto si deve considerare "rinnovato" e, dunque, sottoposto alla nuova disciplina. Risulta, cioè, applicabile l'imposta sostitutiva di cui all'articolo 14 del Dlgs n. 47/2000, nella misura fissata dall'articolo 7 del Dlgs 21 novembre 1997, n. 461, e non la ritenuta a titolo d'imposta prevista dall'articolo 6 della legge 26 settembre 1985, n. 482.
La risoluzione n. 378/E del 3 dicembre 2002 ha sottolineato che l'inserimento nel contratto di assicurazione sulla vita "a vita intera" di una clausola contrattuale che preveda il pagamento di premi ulteriori non determina il rinnovo del contratto assicurativo. Il fatto che la scadenza del contratto coincida con il decesso dell'assicurato fa sì che la previsione di ulteriori premi non possa considerarsi "rinnovo" del contratto. Pertanto, resta applicabile la disciplina fiscale previgente, compresa l'assoggettabilità all'imposta sostitutiva, con aliquota del 2,5 per cento, prevista dalla legge n. 1216/1961 e non l'esenzione d'imposta prevista dall'articolo 13 del Dlgs n. 47/2000.
La risoluzione n. 111/E del 15 maggio 2003 ha chiarito che i contratti di assicurazione sulla vita stipulati entro il 31 dicembre 2000 e successivamente trasformati in polizze "unit linked" non costituiscono ipotesi di "rinnovo" e, pertanto, continua ad applicarsi il trattamento fiscale vigente prima dell'entrata in vigore del richiamato Dlgs n. 47/2000, perché la trasformazione della polizza non viene considerata un rinnovo del contratto. Infatti, la trasformazione si risolve solo nel cambiamento delle modalità di calcolo della prestazione, in quanto l'oggetto e i soggetti restano gli stessi.
Infine, la risoluzione n. 143/E del 4 ottobre 2005, agganciandosi alla precedente prassi appena illustrata, ha spiegato che "il contratto di assicurazione sulla vita, stipulato prima del 1 gennaio 2001, è da intendersi rinnovato allorquando l'assicurato, con la sua manifestazione di volontà, esercita alla scadenza, anche se tacitamente, il diritto di accettazione che gli è stato irrevocabilmente attribuito". Nel caso in cui, però, un contratto di assicurazione sulla vita "a vita intera", stipulato prima del 1° gennaio 2001, abbia avuto una durata di versamento dei premi prestabilita in otto anni, i premi versati successivamente a questa data non sono detraibili.
NOTE:
1) L'importo detraibile va indicato al rigo RP 12 di Unico PF 2005
2) Intitolato "Riforma della disciplina fiscale della previdenza complementare"
3) Articoli 10 e 13-bis del Tuir, che, dal 1° gennaio 2004, corrispondono agli articoli 10 e 15
4) Articoli 42, 47 e 48-bis del Tuir, che, dal 1° gennaio 2004, corrispondono agli articoli 45, 50 e 52
5) Il decreto del ministero delle Finanze del 22 dicembre 2000 ha specificato che gli atti della vita quotidiana sono quelli concernenti l'assunzione degli alimenti, l'espletamento delle funzioni fisiologiche e dell'igiene personale, la deambulazione e l'indossare gli indumenti. Si considera non autosufficiente anche il soggetto che necessita di sorveglianza continuativa
6) Che ha illustrato la riforma della previdenza complementare, dei contratti assicurativi, del trattamento di fine rapporto e delle forme di previdenza individuale
7) L'ipotesi del rinnovo è stata aggiunta dal citato Dlgs n. 168 del 2001
|
