L’art. 5 del regolamento adottato con il decreto ministeriale 13 giugno 1997 n. 194, prescrive che la richiesta di parere contenga, a pena di inammissibilità, “la dettagliata e precisa esposizione del caso concreto, nonché della soluzione interpretativa prospettata” (comma 2, lett. b) e che ad essa sia allegata la “documentazione rilevante ai fini dell’individuazione e della qualificazione della fattispecie prospettata nonché della reale portata dell’operazione” (comma 3), ciò comportando, per il soggetto istante, un onere di compiuta rappresentazione della situazione giuridico-economica in essere, di quella che si intenderebbe rappresentare, nonché dei fatti, atti e negozi giuridici dei quali l’operazione oggetto di interpello dovrebbe essere costituita, delle finalità perseguite e dei riflessi di ordine tributario.
Il parere che si commenta, come molti altri che recano un dispositivo interlocutorio, possiede, malgrado la non definitività per natura propria, importanti spunti di riflessione nel merito e, fondamentalmente, un ruolo guida per i contribuenti interessati a interpellare l’Amministrazione sulle fattispecie oggetto dell’interpello previsto dall’articolo 21 della legge n. 413 del 30 dicembre 1991.
Nell’evidenziare, infatti, la piena pertinenza della questione prospettata, il Comitato evoca la disposizione regolamentare, recata dall’articolo 5, commi 2 e 3, del decreto ministeriale n. 194 del 13 giugno 1997, per stigmatizzare la lasca rappresentazione del contenuto della soluzione interpretativa - per la quale si chiede un parere di non elusività ai sensi dell’articolo 37-bis del Dpr n. 600/73 - e la carenza degli apporti documentali di sostegno alla tesi rappresentata.
Il difetto di ritualità, tuttavia, non si traduce in una pregiudiziale alla disamina del caso una volta rimosse le lacune che inibiscono il compiuto convincimento, dal momento che il difetto medesimo non assume un carattere di tale gravità da imporre una declaratoria di inammissibilità per assenza degli elementi essenziali della fattispecie.
L’articolo 5 del regolamento adottato con il decreto ministeriale 13 giugno 1997, n. 194, prescrive, infatti, al comma 2 (lettera b), che la richiesta di parere debba contenere “la dettagliata e precisa esposizione del caso concreto, nonché della soluzione interpretativa prospettata” e che (successivo comma 3) a essa sia allegata la documentazione rilevante “ai fini della individuazione e della qualificazione della fattispecie prospettata, nonché della reale portata dell’operazione”.
Il senso delle disposizione è prescrittivo di un onere di compiuta rappresentazione della situazione giuridico-economica in essere, di quella che si intenderebbe realizzare attraverso l'operazione oggetto di interpello, nonché dei fatti, atti e negozi giuridici dei quali l'operazione stessa dovrebbe essere costituita, delle finalità perseguite e dei riflessi di ordine tributario, in modo che la rappresentazione medesima sia idonea non soltanto a un'esatta comprensione della vicenda, ma anche a una completa individuazione e valutazione dei suoi risvolti giuridico-tributari.
Tale contenuto prescrittivo, così inteso, appare coerente e funzionale con il compito assegnato al Comitato consultivo dalle norme istitutive.
Se si considerano, infatti, i parametri di elusività indicati dall'articolo 37-bis, comma 1, del Dpr n. 600/73 (la cui ricorrenza può essere esaurientemente e definitivamente verificata soltanto alla luce dell'effettivo compimento dei fatti, atti e negozi da parte del contribuente) o, dall'altro, i vincoli operativi che legittimano il Comitato solo a pronunciarsi ex ante, ossia a circoscrivere la propria valutazione solo all'intento economico-negoziale del contribuente, è necessario che la richiesta di parere consenta di verificare almeno:
- se l'operazione sia finalizzata dal contribuente, seppure in prospettiva, alla realizzazione di situazioni giuridico-economico propriamente riconducibili alle finalità tipiche degli atti e negozi giuridici di cui si prospetta il compimento
- se vi sia adeguatezza, almeno potenziale, della situazione giuridico-economica che si verrebbe a realizzare, rispetto alle (solo) enunciate finalità dell'operazione
- se la medesima situazione giuridico-economica, che si verrebbe a realizzare, sia eventualmente idonea a soddisfare, in alternativa o prioritariamente, finalità proprie di altri atti o negozi giuridici, il cui compimento si rivelerebbe fiscalmente più oneroso per il contribuente.
A sostegno di tale impostazione rigorosa, si può addurre, infine, anche il fatto che l'ammissibilità delle richieste di parere corrisponde, di fatto, all'attribuzione al contribuente di uno strumento (il parere) che abbia anche una valenza di “utilità” concreta.
Qualora, infatti, la pronuncia venisse resa in base a una rappresentazione solo “presuntiva” dell'operazione, il contribuente beneficerebbe di un parere che, in quanto divertibile, in forma più o meno ampia, rispetto a una realtà che potrebbe, nel concreto, tradursi in una diversa articolazione dei fatti rispetto allo schema desumibile dagli elementi conoscitivi contenuti nella richiesta, sarebbe “inefficace” (ex articolo 6, comma 1, del più volte invocato decreto ministeriale n. 194/97, il quale dispone che “il parere reso dal Comitato è privo di effetti nei casi di incompletezza o di difetto di corrispondenza al vero di elementi e circostanze, indicati dal contribuente, rilevanti ai fini della pronuncia”).
Vediamo, nel dettaglio, la diacronica dei fatti rappresentati e le carenze individuate dal Comitato consultivo.
La società istante (una Srl) svolge attività alberghiera ed è proprietaria di terreni e fabbricati che vengono utilizzati prevalentemente per l'esercizio dell'attività d'impresa e vorrebbe trasferire gli immobili di proprietà a una società a responsabilità limitata di nuova costituzione ponendo in essere un'operazione di scissione parziale proporzionale. L’intento sarebbe motivato dalla esigenza di ridurre i costi fissi di gestione con benefici effetti sulla redditività aziendale ed è inquadrabile in un disegno di riorganizzazione, finalizzata alla ricerca di dimensioni ottimali. In tale prospettiva viene sottolineato che l'operazione prospettata non determina alcun risparmio d'imposta in quanto l'attribuzione degli immobili alla neocostituita società di capitali non comporta la sottrazione dal regime d'impresa dei beni stessi (avvenendo il trasferimento degli immobili alla società beneficiaria a valori di libro, la tassazione sulle plusvalenze latenti di questi ultimi si realizzerebbe in ogni caso o all'atto della successiva cessione ovvero all'atto della successiva assegnazione ai soci dell'immobile). Lo scopo, infatti, sarebbe, separare la gestione degli immobili dall'attività caratteristica propria dell'impresa alberghiera, con la finalità di ridurre i costi di gestione e la dotazione patrimoniale della società scissa, favorendo l'ampliamento della compagine sociale mediante l'ingresso meno oneroso per i nuovi soci. La società beneficiaria risulterà al termine dell'operazione partecipata dai medesimi soci della società scissa, con le medesime quote di partecipazione (scissione parziale e proporzionale) e l'iscrizione dei beni apportati dalla società scissa avverrà ai valori contabili.
Come premesso, il Comitato decreta che la fattispecie merita un esame ulteriore, confortato da idonea documentazione che deve comprendere:
- l’atto costitutivo della società scindendo
- la specificazione della compagine sociale
- il bilancio al 31.12.2005 definitivamente approvato
- le dichiarazioni dei redditi degli ultimi tre anni
- la dettagliata rappresentazione della situazione economico-patrimoniale della società scindenda, riferita al momento in cui sarà posta in essere l’operazione di scissione
- la bozza del progetto di scissione dalla quale si possano rilevare con chiarezza le fasi dell’operazione di ristrutturazione, con l’indicazione dei valori dei beni assegnati a ogni soggetto giuridico
- ogni utile elemento atto a dimostrare la sussistenza delle valide ragioni economiche dell’operazione.
L’attivazione della procedura d’integrazione istruttoria prevista dal comma 13 del citato articolo 5 del Dm n. 194/97 comporta la sospensione del termine per la formazione del silenzio-assenso di cui all’articolo 21, comma 10, della legge n. 413/91.
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